Najem a podatek VAT

Rozliczanie najmu wciąż sprawia podatnikom wiele kłopotów. Pomimo tego, że już wszyscy wiemy, ze najem jest usługą kompleksową, to nadal usługa ta jest nieprawidłowo rozliczana przez podatników. Kompleksowość  usługi polega na tym, że istnieje:

  • usługa główna (w tym przypadku jest nią usługa najmu) oraz
  • usługi pomocnicze (dodatkowe) - najczęściej chodzi o tzw. media.

Podatnicy utożsamiają kompleksowość usługi najmu z koniecznością stosowania jednolitej stawki podatku VAT, tj. stawki 23%, pomijając inne kwestie, które wiążą się z przyjęciem koncepcji usługi kompleksowej. Z mojego doświadczenia wiem, że podatnicy stosują dla najmu i mediów stawkę podstawową, ale nadal np.:

- nieprawidłowo wystawiają faktury, np. wystawiają dwie faktury (jedną za najem, drugą za media),

- nieprawidłowo rozpoznają obowiązek podatkowy.

Podkreślić należy, że nieprawidłowe rozliczanie najmu i mediów może mieć negatywne skutki nie tylko dla sprzedawcy (wynajmującego), ale również dla nabywcy (najemcy).

 

Podstawą prawną świadczeń kompleksowych jest art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, zawierający definicję podstawy opodatkowania. Natomiast podstawą prawną odsprzedaży usług jest art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

Art. 29 ust. 1 – świadczenie kompleksowe

Art. 8 ust. 2a – odsprzedaż usług

Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Konsekwencje stosowania koncepcji usługi kompleksowej lub koncepcji odsprzedaży usług są następujące:

1. obowiązek podatkowy przy usłudze najmu – obowiązek podatkowy dla całości świadczenia (tj. dla najmu i mediów) należy rozpoznawać zgodnie z brzmieniem art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT

Art. 19 ust. 13 pkt 4 - przy usłudze kompleksowej

Art. 19 ust. 13 pkt 1 - przy odsprzedaży mediów

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą  otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu:

a)  dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,

b)  świadczenia usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych, z zastrzeżeniem ust. 18,

c)  świadczenia usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy (usługi dostawy wody i odprowadzania ścieków).

 

2. stawka podatkowa – dla usługi najmu i usług pobocznych stosuje się stawkę podatkową właściwą dla najmu, tj. 23%

3. moment odliczenia VAT przez nabywcę

Art. 86 ust. 10 pkt 1 – przy usłudze kompleksowej

Art. 86 ust. 10 pkt  3 – przy odsprzedaży usług

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę .

 

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w przypadku nabycia towarów i usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu dotyczy - w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności.

4. zasady korygowania podatku należnego przy zmniejszeniu podstawy opodatkowania (w kontekście regulacji art. 29 ust. 4a i 4b pkt 3 ustawy o VAT

Art. 29 ust. 4a – przy usłudze kompleksowej

Art. 29 ust. 4b pkt  3 – przy odsprzedaży usług

W przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;

5. moment wystawienia faktury - § 11 rozporządzenia MF z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie m.in. wystawiania faktur

§ 11 ust. 1 i 2 – przy usłudze kompleksowej

§ 11 ust. 1, 2 i 3  – przy odsprzedaży usług 

1.   W przypadkach określonych w art. 19 ust. 13 pkt 1-4 (…) fakturę wystawia się nie potniej niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

2. Faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

1.   W przypadkach określonych w art. 19 ust. 13 pkt 1-4 (…) fakturę wystawia się nie potniej niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

2. Faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

3. Przepis ust. 2 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostaw energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych , usług wymienionych w poz. 140-153, 174,175 załącznika nr 3 do ustawy, jeżeli Faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Oznacza, to, że fakturę za najem należy wystawić najpóźniej z chwilą powstania obowiązku podatkowego, czyli najpóźniej z chwilą otrzymania zapłaty (choćby w części) lub z chwilą upływu terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. Faktura za najem nie może być wystawiona wcześniej niż 30 dni przed tym terminem.

Natomiast w przypadku odsprzedaży niektórych usług faktury mogą być wystawione również na więcej niż 30 dni przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Podkreślić zatem trzeba, że niewłaściwe, tj. niezgodne z zasadami prawa i treścią stosunku prawnego, sklasyfikowanie podatkowe odsprzedaży świadczeń zbywanych w związku z umową najmu może przełożyć się na błędne ich rozliczenie zarówno przez świadczącego, jak i przez nabywcę.

Nieprawidłowe wystawienie  faktury za najem skutkuje odpowiedzialnością karno-skarbową sprzedawcy (wynajmującego).

Art. 62 kodeksu karnego skarbowego

§ 1. Kto wbrew obowiązkowi nie wystawia faktury lub rachunku za wykonanie świadczenia, wystawia je w sposób wadliwy albo odmawia ich wydania, podlega karze grzywny do 180 stawek dziennyc

 

Art. 23 kodeksu karnego skarbowego

§ 1. Wymierzając karę grzywny, sąd określa liczbę stawek oraz wysokość jednej stawki dziennej; jeżeli kodeks nie stanowi inaczej, najniższa liczba stawek wynosi 10, najwyższa - 720.

§ 2. Wyrokiem nakazowym można wymierzyć karę grzywny w granicach nieprzekraczających wysokości 200 stawek dziennych, chyba że kodeks przewiduje karę łagodniejszą.

§ 3. Ustalając stawkę dzienną, sąd bierze pod uwagę dochody sprawcy, jego warunki osobiste, rodzinne, stosunki majątkowe i możliwości zarobkowe; stawka dzienna nie może być niższa od jednej trzydziestej części minimalnego wynagrodzenia ani też przekraczać jej czterystukrotności.

 

Doradca podatkowy

Ewa Dudała

Krajowa Izba Doradców Podatkowych

nr wpisu 11589

Zadaj pytanie